Blogi

KHO:2020:35: Rahoitusrakenteen sivuuttaminen

EtusivuBlogiKHO:2020:35: Rahoitusrakenteen sivuuttaminen

6.4.2020 | Petteri Rapo

Uutta oikeuskäytäntöä siirtohinnoittelusta: KHO:2020:35 (rahoitusrakenteen sivuuttaminen)

Korkein hallinto-oikeus julkaisi viime viikon torstaina (2.4.2020) kaksi uutta vuosikirjapäätöstä koskien siirtohinnoittelua. Toinen tapauksista (KHO:2020:34) koski myyntiyhtiön tappiollisuutta ja testattavan osapuolen valintaa; toinen (KHO:2020:35) puolestaan oikeutta sivuuttaa rahoitusjärjestelylle valittu rakenne VML 31§:n (siirtohinnoitteluoikaisua koskeva verotusmenettelulain pykälä) perusteella.

Tässä kirjoituksessa käsitellään jälkimmäistä, oikeutta sivuuttaa rahoitusjärjestelylle valittu rakenne koskevaa ratkaisua (KHO:2020:35). Ensimmäistä, myyntiyhtiön tappiollisuutta ja testattavan osapuolen valintaa koskevaa ratkaisua (KHO:2020:34) käsitellään puolestaan tässä kirjoituksessa.

KHO:2020:35

Verovuosia 2011-2012 koskeneessa tapauksessa oli kyse tilanteesta, jossa A-konsernissa oli vuonna 2008 toteutettu sisäisen rahoitusfunktion uudelleenjärjestely siten, että konsernin emoyhtiö A Oyj oli perustanut Belgiaan A Finance NV:n. Tämän jälkeen A Oyj oli siirtänyt A Finance NV:lle apporttiomaisuutena noin 223 500 000 euron määräiset konsernin sisäiset pitkäaikaiset lainasaamiset.

Vastikkeena A Oyj oli saanut A Finance NV:n osakkeita. Apporttina siirretyt konsernin sisäiset lainasaamiset olivat olleet vakuudettomia, ja lainasaamisten korkotuotot olivat samana päivänä siirtyneet A Finance NV:lle. A Finance NV oli kirjannut saatavat taseessaan varoikseen. A Oyj ja A Finance NV olivat lisäksi sopineet, että A Finance NV:n toiminnallaan saavuttamalle sijoitetun pääoman tuotolle asetetaan tavoiterajat. A Finance NV on hyvittänyt A Oyj:lle tuotot, jotka ovat ylittäneet tavoiterajan tai vaihtoehtoisesti laskuttanut A Oyj:ltä tavoiterajan alle jäävät tuotot.

Verotarkastus ja verotuksen oikaisut

Konserniverokeskus oli A Oyj:ssa toimitetussa verotarkastuksessa laaditun toimintoanalyysin perusteella katsonut, että A Oyj oli todellisuudessa suorittanut kaikki konsernin sisäiseen rahoitukseen liittyvät merkittävät toiminnot, kantanut tähän liittyvät merkittävät riskit sekä käyttänyt tähän liittyviä merkittäviä varoja ja ettei A Finance NV ollut tosiasiassa toiminut konsernin rahoitusyhtiönä. Konserniverokeskus oli myös katsonut, että A Finance NV:lle oli kuulunut toiminnan kustannuksiin pohjautuva markkinaehtoinen korvaus.

Konserniverokeskus oli verovelvollisen vahingoksi toimittamissaan verovuosien 2011 ja 2012 verotuksien oikaisuissa siirtohinnoitteluoikaisuna lisännyt A Oyj:n verotettaviin tuloihin sille kuuluviksi katsottujen tulojen ja yhtiön ilmoittamien tulojen erotukset ja määrännyt yhtiölle lisäksi veronkorotukset. Konserniverokeskus oli siirtohinnoitteluoikaisua koskevien päätöstensä perusteluissa todennut, ettei liiketoimia ollut uudelleenkarakterisoitu, koska sopimusosapuolten välistä luonnehdintaa tai strukturointia liiketoimesta tai järjestelystä ei ollut oikaistu, vaan että verotuksia oli oikaistu sen perusteella, mitkä olivat olleet osapuolten välillä todellisuudessa tehdyt liiketoimet.

KHO:n ratkaisu

Ratkaisussaan KHO totesi, että Konserniverokeskus oli sivuuttanut A Oyj:n ja A Finance NV:n tekemät oikeustoimet ja erityisesti sen seikan, että A Finance NV oli tullut konserniyhtiöiden velkojaksi. Se oli tunnistanut A Oyj:n ja A Finance NV:n väliset, apporttisijoituksen jälkeen tehdyt liiketoimet ja katsonut, että A Oyj oli todellisuudessa suorittanut kaikki konsernin sisäiseen rahoitukseen liittyvät merkittävät toiminnot ja ettei A Finance NV ollut tosiasiassa toiminut konsernin rahoitusyhtiönä.

Konserniverokeskus oli siten verotuksen oikaisuja verovelvollisen vahingoksi toimittaessaan luonnehtinut A Oyj:n ja A Finance NV:n väliset oikeustoimet uudelleen verotusmenettelystä annetun lain 31 §:n nojalla. Koska sanottu säännös ei oikeuttanut Konserniverokeskusta luonnehtimaan verovelvollisen tekemiä oikeustoimia uudelleen ja koska asiassa ei ollut väitetty, että A Oyj ja A Finance NV olisivat ryhtyneet konsernin rahoitustoimintojen uudelleen järjestämiseen veron välttämisen tarkoituksessa, Konserniverokeskus ei ollut esittämillään perusteilla voinut oikaista A Oyj:n verovuosien 2011 ja 2012 verotuksia verovelvollisen vahingoksi eikä määrätä yhtiölle veronkorotuksia.

Analyysi ratkaisusta:

KHO jatkoi myös tässä ratkaisussaan aiempaa linjaansa, jonka mukaan siirtohinnoittelua koskeva verotusmenettelylain pykälä (VML 31§) ei yksin riitä konserniyhtiöiden välisten liiketoimien uudelleenkarakterisointiin vaan tueksi tarvittaisiin yleinen veronkiertosäännös (VML 28§).

Koska tässä tapauksessa ei ollut esitetty väitettä veronkierrosta, ei siirtohinnoitteluoikaisua koskeva säännös ollut riittävä pohja Konserniverokeskuksen suorittamalle toteutettujen liiketoimien uudelleenkarakterisoinnille (eli toisin sanoen toteutuneiden kassavirtojen uudelleenjärjestelylle osapuolten välillä) vaan tarkastelu olisi tullut rajoittaa osapuolten välillä sovittujen hinnoittelu- ja muiden ehtojen markkinaehtoisuuden arviointiin.

VML 31 §:n 1 momentin mukaista siirtohinnoitteluoikaisua tehtäessä ei voida yleisesti puuttua konsernin sisäisen liiketoimen osapuolten välisiin rahavirtoihin vaan ainoastaan niiden välillä tapahtuneeksi tunnistetussa liiketoimessa käytettyyn hinnoitteluun tai muihin ehtoihin. Korkein hallinto-oikeus on vuosikirjaratkaisussaan KHO 2014:119 katsonut, että liiketoimen sivuuttaminen ja uudelleenluonnehdinta edellyttäisi selkeää tähän oikeuttavaa lain säännöstä ja ettei VML 31 §:n 1 momentin sen sanamuodon ja sitä koskevien hallituksen esityksen perustelujen mukaan voida selvästi katsoa oikeuttavan liiketoimen luonnehdintaa toiseksi liiketoimeksi.

Mielenkiintoista on, muuttuuko tilanne tältä osin, kun Valtiovarainministeriössä parhaillaan valmistelussa oleva hallituksen muutosesitys VML 31§:n soveltamisalan osalta näkee päivänvalon ja mahdollisesti etenee voimassa olevaksi lainsäädännöksi asti. Luonnosta hallituksen esityksestä odotetaan kommenteille syksyllä 2020 (tosin koronaepidemian pitkittyessä vuoksi myös tämä aikataulu saattaa vielä muuttua).

Päätösteksti kokonaisuudessaan on luettavissa täältä (KHO:2020:35): 

https://www.kho.fi/fi/index/paatoksia/vuosikirjapaatokset/vuosikirjapaatos/1585639516262.html

 

Kirjoittaja työskentelee vaativiin siirtohinnoittelutoimeksiantoihin erikoistuneena asiantuntijana ja osakkaana siirtohinnoittelutiimissämme (Transfer Pricing Services).

Tässä blogissa julkaisemme kokeneiden asiantuntijoidemme kirjoittamia artikkeleita ajankohtaisista aiheista. Lue lisää kattavasta palvelutarjonnastamme.

Jaa tämä Somessa:

Tilaa A&S-uutiskirje

Tilaamalla uutiskirjeemme saat hyödyllistä tietoa ajankohtaisista aiheista ja tapahtumakutsumme suoraan sähköpostiisi.

Kerättyjä tunnistetietoja käytetään ainoastaan viestinnällisiin tarkoituksiin. Voit koska tahansa muuttaa tilausasetuksia tai peruuttaa uutiskirjeen.