Blogi

Uusia mahdollisuuksia yleiskulujen vähentämiseen vero­velvollisuus­ryhmässä

EtusivuBlogiUusia mahdollisuuksia yleiskulujen vähentämiseen vero­velvollisuus­ryhmässä

9.4.2020 | Sini Paljärvi

Uusia mahdollisuuksia yleiskulujen vähentämiseen verovelvollisuusryhmässä

Arvonlisäverojärjestelmän ja arvonlisäverolain soveltamisala on laaja eikä niin sanottu konserniajattelu ole lähtökohtaisesti mahdollista. Siten myös konserniyhtiöiden välisistä tavaroiden ja palvelujen myynneistä tulee maksaa arvonlisäveroa yleisten säännösten mukaisesti. Vastaavasti konserniyhtiöiden hankintoihin sisältyvän arvonlisäveron vähennysoikeus ratkaistaan erikseen kunkin konserniyhtiön kohdalla.

Konsernissa suoritettaviin hankintoihin sisältyvän arvonlisäveron vähennysoikeus on siten sillä konserniyhtiöllä, jonka arvonlisäverollista liiketoimintaa varten hankinta on tehty.

Verovelvollisuusryhmän välisistä myynneistä ei makseta arvonlisäveroa

Verohallinto voi kahden tai useamman elinkeinonharjoittajan hakemuksesta määrätä, että niitä on arvonlisäverolakia sovellettaessa kohdeltava yhtenä verovelvollisena. Ryhmään kuuluvien yhtiöiden väliset myynnit ovat silloin verottomia. Verovelvollisuusryhmiä on mahdollista muodostaa lähinnä rahoitus- ja vakuutusalalla.

Korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) loppuvuonna 2019 antamassa ratkaisussa KHO:2019:159  arvioitavana oli kysymys siitä, voitiinko verovelvollisuusryhmään kuuluvien verovelvollisten yleiskulujen arvonlisäveron vähennysoikeuden jakoperuste määrittää verovelvollisuusryhmän tasolla vai oliko vähennysoikeuden jakoperuste määritettävä kunkin ryhmään kuuluvan yhtiön osalta erikseen. Verotuskäytännössä on katsottu, että yleiskulujen vähennysoikeuden jakoperuste tulisi määritellä myös verovelvollisuusryhmässä yhtiökohtaisesti. Arvonlisäverolain mukaan osittain vähennykseen oikeuttavaan käyttöön hankitusta tavarasta ja palvelusta voidaan tehdä vähennys vain siltä osin kuin tavaraa tai palvelua käytetään tähän tarkoitukseen. Kyseinen sääntely oli myös KHO:n arvioitavana.

KHO:n ratkaisun mukaan yleiskulujen vähennys on voitava tehdä verovelvollisuusryhmän koko toiminnan perusteella

Perusteluissaan KHO kuitenkin totesi, että yleiskulujen vähennysoikeus koko ryhmän toiminnan perusteella ei merkitse sitä, että kaikkien yleiskuluina pidettävien hankintojen osalta vähennettävä osuus olisi välttämättä määritettävä saman suhdeluvun mukaisesti. Ratkaisussa ei kuitenkaan otettu kantaa siihen, miten suhdeluku yleiskuluja koskevien hankintojen osalta tulisi määritellä tai laskea. Vaikka verovelvollisuusryhmä voi tehdä yleiskulujen vähennyksen koko ryhmän toiminnan perusteella, voitaisiin KHO:n perusteluista tulkita, että itse yleiskuluina pidettävien hankintojen vähennettevä osuus olisi tietyissä tapauksissa määriteltävä vielä erikseen.

KHO:n mukaan yleiskulujen vähennysoikeuden jakoperustetta ei voida määrittää kunkin ryhmään kuuluvan yhtiön osalta erikseen ottamatta huomioon, millä tavoin kunkin yhtiön hankinnat viime kädessä palvelevat ryhmän muiden jäsenten toimesta ryhmän ulkopuolelle tapahtuvia verollisia ja verottomia myyntejä. Aiemmassa oikeuskäytännössä ja oikeuskirjallisuudessa on toisaalta katsottu, että oikeampaan lopputulokseen periaatteessa johtaisi ostolaskukohtainen jako yleiskulujen eri käyttötarkoitusten välillä. Arvonlisäverolakiin ei sisälly tarkempaa säännöstä tai kaavamaista jakosääntöä siitä, miten hankintojen arvonlisävero jaetaan vähennyskelpoiseen ja vähennyskelvottomaan osaan. Näin ollen ostolaskukohtaista jakoperustetta yleiskulujen vähennyskelpoisuuden osalta on hyvin vaikea käytännössä soveltaa verovelvollisuusryhmissä.

Verovelvollisuusryhmään kuuluvia yhtiöitä ei ole tarpeen jakaa yleiskulujen vähennysoikeutta arvioitaessa takaisin itsenäisiksi elinkeinonharjoittajiksi

Arvonlisäverolain ja oikeuskäytännön perusteella verovelvollisuusryhmä on arvonlisäverotuksen kannalta yksi elinkeinonharjoittaja.

KHO:n käsiteltävänä olleessa tapauksessa verovelvollisuusryhmä oli hakenut Verohallinnolta ennakkoratkaisua siitä, voiko se määrittää arvonlisäveron vähennysoikeuden jakoperusteen verovelvollisuusryhmän tasolla keskimääräisesti. Hakijana ollut verovelvollisuusryhmä tarjosi asiakkailleen arvonlisäverollisia täyden valtakirjan omaisuudenhoitopalveluja sekä arvonlisäverollisia laki- ja talouspalveluita. Suurin osa ryhmän palveluista oli kuitenkin arvonlisäverosta vapautettuja rahoitus- ja vakuutuspalveluja.

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan merkittävä osa ryhmän arvonlisäverollisista kuluista kohdistui koko verovelvollisuusryhmän toimintaan. Näitä kuluja hakemuksen mukaan olivat muun muassa toimitilakulut, järjestelmiin liittyvät IT-palvelut, mainospalvelut sekä taloushallinto- ja tilintarkastuspalvelut. Ryhmällä ei ole ollut puolestaan tiloja, jotka olisivat yksinomaan arvonlisäverollisessa tai -verottomassa toiminnassa.

Verohallinto katsoi antamassaan ennakkoratkaisussa, että ryhmä ei voi tehdä yleiskuluvähennystä verovelvollisuusryhmän osalta keskimääräisesti. Hallinto-oikeus puolestaan päätyi ratkaisussaan siihen, että hakijan tilanteessa ryhmä voi tehdä yleiskulujen vähennyksen verovelvollisuusryhmän koko toiminnan perusteella keskimääräisesti. Hallinto-oikeus katsoi, että silloin kun ryhmän yleiskulut palvelevat ryhmän toimintaa kokonaisuudessaan, arvonlisäveron vähennysoikeutta ei ole tarpeen arvioida erikseen ryhmän eri jäsenten tai toimintojen osalta. Tällöin verovelvollisuusryhmän yleiskulujen vähennykseen oikeuttava osuus voidaan määrittää koko ryhmän toiminnan vähennykseen oikeuttavan käytön jakoperusteen mukaan. Käytäntöä noudatetaan kaikkien verovelvollisuusryhmään kuuluvien yhtiöiden verollista ja verotonta toimintaa palvelevien yleiskulujen osalta. Kuten edellä, KHO ei muuttanut hallinto-oikeuden päätöstä.

Verovelvollisuusryhmään kuuluvien yhtiöiden välisiin myynteihin kohdistuvat veloitukset ovat arvonlisäveron soveltamisen ulkopuolella. Näin ollen verovelvollisuusryhmän sisäisistä myynneistä ei ole suoritettava arvonlisäveroa. Arvonlisäverolaki ei kuitenkaan sisällä erityissääntelyä verovelvollisuusryhmien vähennysoikeudesta, eikä verovelvollisuusryhmän yleiskulujen vähennysoikeudesta ole saatavilla tällä hetkellä myöskään Verohallinnon ohjeistusta. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisua voidaan siten pitää merkittävänä oikeuslähteenä, kun arvioidaan verovelvollisuusryhmän yleiskulujen vähennysoikeutta.


Kirjoittaja on kokenut veroasiantuntija, joka on erikoistunut vaativiin arvonlisäverotukseen ja tulleihin liittyviin toimeksiantoihin. Laajan kokemuspohjansa ansiosta hän kykenee avustamaan asiakkaitamme myös tiettyihin siirtohinnoittelukysymyksiin liittyen.

Alder & Soundilla on kokonaisvaltainen osaaminen myös arvonlisäverotuksen eri osa-alueilta. Avustamme ja autamme yrityksiä asiakaslähtöisesti löytämään yrityksen kannalta parhaat ratkaisut ottamalla huomioon muuttavan sääntelyn ja ajankohtaisen oikeuskäytännön. Keskustelemme mielellämme lisää verosuunnittelun eri vaihtoehdoista juuri yrityksesi kannalta. Lue lisää palveluistamme.

Suvi Vänskä

Partner
Tax & Legal Services

Sini Paljärvi

Senior Associate
Tax & Legal Services

Jaa tämä Somessa:

Tilaa A&S-uutiskirje

Tilaamalla uutiskirjeemme saat hyödyllistä tietoa ajankohtaisista aiheista ja tapahtumakutsumme suoraan sähköpostiisi.

Kerättyjä tunnistetietoja käytetään ainoastaan viestinnällisiin tarkoituksiin. Voit koska tahansa muuttaa tilausasetuksia tai peruuttaa uutiskirjeen.