Yhteisöjen tulolähdejakoa ja tulolähdejaon poistamista koskevat lakimuutokset tulivat voimaan 1.1. 2020. Yhteisöihin luetaan muun muassa osakeyhtiöt. Tähän asti osakeyhtiöllä on voinut olla monta tulolähdettä verotuksessa. Eri tulolähteiden voittoa ja tappiota ei ole voinut hyödyntää toisen tulolähteen voittoja tai tappioita vastaan. Tulolähdejaon poistaminen tarkoittaa sitä, että yhteisöjen tuloverolain (TVL) mukaan verotettavan muun toiminnan eli henkilökohtaisen tulon tulolähde poistuu.
Elinkeinotulon verottamisesta annettua lakia (EVL) on muutettu siten, että yhteisön kaikki toiminta ja tulot kuuluvat pääsäännön mukaan EVL-tulolähteeseen ja tulo verotetaan EVL:n mukaan. Ennen lakimuutosta tulolähde määräytyi toiminnan luonteen perusteella. Verotettavan tulon määrä laskettiin jokaisessa tulolähteessä (EVL, TVL, MVL) erikseen.
Merkittävin vaikutus tulolähteiden poistamisella osakeyhtiön verotukseen on osakeyhtiön juokseviin tuloihin ja menoihin liittyvän verotettavan tuloksen laskennan yksinkertaistaminen.
Mitä yhteisöjä tulolähdejaon poistaminen koskee ja ei koske?
Tulolähdejakoa koskevien lakimuutosten piiriin kuuluvat lähtökohtaisesti vain osakeyhtiöt ja osuuskunnat. Muutos ei koske puolestaan asunto-osakeyhtiöitä ja ns. asunto-osuuskuntia eikä keskinäisiä kiinteistöosakeyhtiöitä.
Lisäksi tulolähdejaon poistamisen soveltamisen ulkopuolelle jäävät yleishyödylliset yhteisöt, julkisyhteisöt, muut tuloverolaissa tarkoitetut osittain verovapaat yhteisöt, ja ulkomaiset kuolinpesät. Näin ollen muutos kohdistuu myös yhdistykseen tai säätiöön, jota ei pidetä yleishyödyllisenä.
Tulolähdejaon poistamisella ei ole myöskään vaikutusta luonnollisten henkilöiden, liikkeen- ja ammatinharjoittajien (toiminimien), avoimien yhtiöiden, kommandiittiyhtiöiden eikä yhteisetuuksien verotukseen, joten kaikilla edellä mainituilla toimijoilla voi olla edelleen kolme tulolähdettä (EVL, TVL, MVL).
Yksi tulolähde ja uusi omaisuuslaji
Lähtökohtana uudistuksessa on se, että yhteisön TVL-tulolähteeseen kuulunut omaisuus kohdistuu jatkossa pääsääntöisesti EVL-tulolähteeseen lisättyyn uuteen omaisuuslajiin, muuhun omaisuuteen. EVL-tulolähteen muuhun omaisuuteen voi näin ollen kuulua esimerkiksi luonnollisen henkilön omistaman, osakesijoituksia passiivisesti hallinnoivan holdingyhtiön osakeomistukset, sekä sijoitustarkoituksessa hankitut kiinteistöt ja osakehuoneistot, jotka ovat vuokrattuna ulkopuolisille.
Lisäksi sellaiset hyödykkeet, joita ei käytetä yhteisön tulonhankkimistarkoituksessa, kuten osakkaan yksityiskäytössä ilman käypää vastiketta tai luontoisetua olevat hyödykkeet, osakaslainat sekä osakkaan harrastustoimintaa palveleva omaisuus, kuuluvat tähän muuhun omaisuuteen EVL-tulolähteessä. EVL:n uuteen omaisuuslajiin voidaan katsoa näin ollen kuuluvaksi omaisuus, jolla ei ole niin kiinteää liityntää yhteisön elinkeinotoimintaan ja jota ei voitaisi lukea johonkin muuhun EVL:n omaisuuslajiin (rahoitusomaisuus, vaihto-omaisuus ja käyttöomaisuus) kuuluvaksi.
Osa aiemmin TVL-tulolähteeseen kuuluneista hyödykkeistä, esimerkiksi rahat, pankkisaamiset sekä tulon hankkimiseen liittyvät saamiset, voivat toisaalta kuulua myös EVL:n omaisuuslajeista esimerkiksi rahoitusomaisuuteen. Muun omaisuuden perusteella syntyvät juoksevat tulot sekä tulon hankkimiseen liittyvät menot ja menetykset ovat uuden lainsäädännön voimassaollessa pääasiassa elinkeinotulolähteen tuloja ja menoja, kun ne liittyvät yhtiön tulonhankkimistoimintaan.
TVL-tulolähteen vahvistetut tappiot ja luovutustappiot
Tulolähdejaon poistamisen vuoksi TVL-tulolähteessä ennen 1.1.2020 syntyneitä tappioita voidaan vähentää EVL-tulolähteen tuloista. Siirtymäsäännöksen mukaan TVL-tappioiden käyttöaika on tappion syntymisvuotta seuraavat 10 vuotta ja tappioita vähennetään niiden syntymisjärjestyksessä, kun tuloa syntyy. Esimerkiksi vuokraustoiminnasta ennen lakimuutosta vahvistettujen TVL-tulolähteen tappiot voidaan vähentää elinkeinotoiminnan tulosta niiden jäljellä olevat vanhentumisajan kuluessa.
Tulolähdejaon poistaminen ei pääsääntöisesti vaikuta yhteisön EVL-tulolähteessä vahvistettujen tappioiden vähentämiseen. Jatkossa kuitenkin EVL-tulolähteen tappiota voidaan vähentää myös sellaisen toiminnan tuloista, jotka on aiemmin verotettu tuloverolain mukaan. Muutoin EVL-tappiot vähennetään tulolähdejaon poistamisen jälkeen elinkeinotoiminnan tulosta vastaavalla tavalla kuin aiemminkin.
Luovutustappioiden osalta TVL-tulolähteessä ennen 1.1.2020 syntyneet luovutustappiot, joita ei ole vielä vähennetty, siirtyvät vähennettäviksi EVL-tulolähteessä. Siirtymäsäännöksen mukaan luovutustappiot vähennetään ensisijaisesti muun omaisuuden luovutuksesta syntyvistä voitoista. Jos tällaisia ei ole, luovutustappio vähennetään käyttöomaisuusosakkeiden veronalaisista luovutusvoitoista tai käyttöomaisuuskiinteistöjen luovutuksesta syntyneistä voitoista. Luovutustappion vähentämisaika on kuitenkin edelleen viisi vuotta alkuperäisen tappion vahvistamisvuodesta.
Konserniavustuksen piirin laajeneminen
Tulolähdejaon poistamisen yhteydessä konserniavustuksen käyttömahdollisuus laajeni huomattavasti. Konserniavustuslakia muutettiin siten, että kaikki osakeyhtiöt ja osuuskunnat, joiden verotettava tulo määräytyy EVL:n mukaan, voivat antaa tai saada konserniavustusta eräitä poikkeuksia lukuun ottamatta. Näin ollen kyseisiltä yhteisöiltä ei edellytetä elinkeinotoiminnan harjoittamista konserniavustuslain säännösten soveltamiseksi. Konserniavustuksen muut edellytykset säilyivät kuitenkin ennallaan.
Muita huomioita
Tulolähdejaon poistamiseen liittyen hallituksen esityksen perusteluissa on muun ohella todettu, ettei tulolähteiden yhdistämisellä ole vaikutusta perintö- ja lahjaverolain mukaisen sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevaan käytäntöön. Hallituksen esityksen mukaan yrityksen käsitettä ei ole kytketty tuloverotuksen elinkeinotoiminnan käsitteeseen tai tulolähteeseen. Näin ollen tulolähdejaon poistumisen jälkeenkin on voitava eritellä tulolähdejaon mukainen toiminta ja siihen kuuluva omaisuus sukupolvenvaihdoshuojennustilanteissa.
Myös ennakkoverojen osalta on hyvä huomioida, jos yhteisöllä on ennen 1.1.2020 TVL-tulolähteen tuloa tai vähentämättä olevia tappiota, jotka yhteisö haluaa otettavaksi huomioon verovuosien 2020 ja 2021 ennakoiden perustetta laskettaessa, voi yhteisö tällä perusteella hakea 1.1.2020 alkaen muutosta ennakkoveroihin OmaVerossa.
Kirjoittaja työskentelee vero- ja lakipalveluidemme vetäjänä. Suvilla on laajamittainen kokemus kotimaisten sekä kansainvälisten yritysten ja myös yksityishenkilöiden vero- ja lakiasioiden neuvonnasta. Lisäksi hän on julkaissut monia kirjoituksia alan julkaisuissa.
Alder & Soundilla on kokonaisvaltainen osaaminen verotuksen ja yritysjuridiikan eri osa-alueilta. Avustamme ja autamme yrityksiä asiakaslähtöisesti löytämään yrityksen kannalta parhaat ratkaisut ottamalla huomioon muuttavan sääntelyn ja ajankohtaisen oikeuskäytännön. Keskustelemme mielellämme lisää verosuunnittelun eri vaihtoehdoista juuri sinun yrityksesi kannalta.
www.svalner.se
www.atlas.tax
www.alder.fi